La sociedad cooperativa como contribuyente. Especial referencia a la justificación de su régimen fiscal

Partiendo de la existencia de un régimen fiscal diferenciado para las sociedades cooperativas tanto en la legislación foral como en la estatal, esta tesis se dedica a analizar tres causas que pueden venir a justificar tal trato fiscal diferenciado. Primero, el mandato de fomento que, para las cooperativas, prevé el art. 129.2 de la Constitución; en segundo lugar, la presunción de menor capacidad económica tradicionalmente reconocida a las cooperativas; por último, las especialidades que concurren en el funcionamiento cooperativo frente al funcionamiento de otras sociedades, tales como la existencia de un Fondo de Reserva Obligatorio dedicado a la educación y a la promoción social, la retribución limitada al capital, etc.

Para elaborar este trabajo he manejado la legislación fiscal y sustantiva aplicable a las cooperativas en el ámbito del País Vasco y del Estado, tanto la actualmente vigente como sus antecedentes, así como la correspondiente jurisprudencia y bibliografía relacionada con la materia. También he analizado el tratamiento fiscal dispensado a las cooperativas en el seno de otros ordenamientos jurídicos, así como la jurisprudencia en ellos existente en este punto.

La tesis se encuentra dividida en siete capítulos. Los dos primeros acotan la idea de cooperativa desde un punto de vista sustantivo como paso previo a su análisis tributario. El tercero se centra en los modelos posibles en torno a los que podría estructurarse la fiscalidad de estas entidades. Partiendo de estos dos grandes marcos, se dedican los cuatro capítulos siguientes a analizar cuáles podrían ser y cuáles no las causas que pueden venir a justificar el trato tributario diferenciado, y en ocasiones, beneficioso, que las legislaciones preveén para las cooperativas.

Del estudio concluyo que el reconocimiento de un régimen fiscal diferenciado para las cooperativas sólo deberá mantenerse, en cuanto concurran alguna causa real y de suficiente peso como para justificar una diferencia de tratamiento frente al reconocido al resto de sociedades actuantes en el mercado, pues sólo cumpliendo esta premisa se evitará que este modelo societario quede colocado en una posición de competencia desleal frente a los demás. En este sentido, profundizo en tres de las causas antes señaladas en que se ha justificado la tributación especial de estas entidades, obteniendo las siguientes conclusiones.

El mandato de fomento que, para las cooperativas, impone el art. 129.2 de la Constitución tiene su origen en la función social que las cooperativas desarrollan especialmente mediante la creación de puestos de trabajo y la identificación de fines con los entes públicos. Tal mandato de fomento debe ser contestado mediante el reconocimiento de un tratamiento fiscal que sea, de un lado, coherente con las especialidades del funcionamiento cooperativo, y de otro, constitutivo de un apoyo real a este movimiento.

La menor capacidad económica que se ha predicado tradicionalmente de las sociedades cooperativas debería estar basada en criterios comprobados y no en meras presunciones que pueden llevar a tratos diferenciados no suficientemente justificados.

Por último, la legislación fiscal aplicable a las cooperativas debe responder a las especialidades de funcionamiento de estas sociedades, dictando normas que no se limiten a enmarcar las reglas cooperativas en moldes tributarios previstos para las sociedades convencionales, sino creando las figuras tributarias precisas para dar respuesta a las peculiaridades cooperativas